ПБУ 19/02 – учет финансовых вложений и ценных бумаг в бухгалтерии

Бухгалтерский учет финансовых вложений – ПБУ 19/02

Учет финансовых вложений, составляющих часть имущества предприятия, отличает ряд особенностей, связанных как с формой финвложений, так и с их оценкой. Рассмотрим, что это за особенности.

Финвложения на предприятии – что это такое?

Финвложения – это деньги или имущество, вложенные в другое юридическое или физлицо (лица) с намерением получить от этих средств доходы, начисляемые в виде процентов, дивидендов или разницы в стоимости. К ним относят депозиты, займы выданные, вклады в уставный (складочный) капитал, в покупку ценных бумаг (ЦБ) и дебиторских долгов. По срокам, в течение которых происходит их погашение, финвложения делятся на долгосрочные (больше года) и краткосрочные (меньше года).

Учет финансовых вложений, как и любого другого имущества предприятия, подчинен основным правилам бухучета, содержащимся в законе «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ и приказе МФ РФ от 29.07.1998 № 34н (ПБУ о бухучете и бухотчетности). Но для них существует и собственное ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (приказ МФ РФ от 10.12.2002 № 126н). В этом ПБУ учет финансовых вложений описан более подробно с раскрытием особенностей каждого вида.

Для бухгалтерского учета финансовых вложений используют счет 58, распределяя по его субсчетам финвложения разного вида и организуя аналитику учета финансовых вложений так, чтобы она позволяла однозначно идентифицировать каждую их единицу.

В бухотчетности финвложения попадают в актив бухбаланса, разделяясь в нем на долгосрочные (внеоборотные активы) и краткосрочные (оборотные активы). Стоимость, по которой они отражаются в отчетности, зависит от особенностей оценки каждого вида финвложений и наличия резервов под обесценение, уменьшающих их стоимость в балансе.

О роли финвложений в расчете коэффициентов ликвидности читайте в статье «Расчет коэффициента ликвидности (формула по балансу)».

Учет финансовых вложений в УК или простое товарищество

К учету финансовые вложения, являющиеся первичным вкладом в УК (простое товарищество), принимают по согласованной между учредителями (товарищами) стоимости. Вклад в УК может быть осуществлен деньгами, имуществом или имущественными правами.

При первичном вкладе в момент регистрации учрежденного юрлица у учредителя в учете финансовых вложений начисляется долг по его вкладу (Дт 58 Кт 76), который гасится в зависимости от содержащегося в договоре учредителей способа:

  • Перечислением денег: Дт 76 Кт 50 (51).
  • Внесением имущества (для амортизируемого – по его остаточной стоимости, если у вносителя оно амортизировалось): Дт 76 Кт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58). Одновременно восстанавливается НДС по нему (Дт 76 Кт 68), и вся оценка доводится до определенной учредителями (Дт 76 Кт 91 или Дт 91 Кт 76).

Впоследствии этот вклад в соответствии с требованиями законодательства или по решению участников может быть увеличен или уменьшен. В учете финансовых вложений в согласовании с конкретной ситуацией это выразится так:

  • Дт 50 (51) Кт 58 при возвращении вклада деньгами.
  • Дт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58) Кт 58 при возвращении вклада имуществом.
  • Дт 91 Кт 58, если возвращения денег или имущества не происходит.
  • Дт 58 Кт 50 (51) при доплате до нужной величины вклада.
  • Дт 58 Кт 76 и Дт 76 Кт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58) с доначислением НДС (Дт 76 Кт 68) и корректировкой до нужной оценки (Дт 76 Кт 91 или Дт 91 Кт 76), если довнесение осуществляется имуществом.
  • Дт 58 Кт 91, если увеличение происходит за счет прибыли учрежденного юрлица.

Вклад в УК может быть куплен. В учете финансовых вложений это отразится как величина всех расходов на его покупку: Дт 58 Кт 60 (76). До номинала такой вклад у покупателя не корректируют.

Продажа вклада в УК в учете финансовых вложений отобразится записями: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58. Выбывающий вклад оценивают по его учетной стоимости.

Доходом от таких финвложений служат периодически выплачиваемые дивиденды (Дт 76 Кт 91). При наличии вероятности, что поступления дивидендов прекратятся, можно создавать резерв под уменьшение стоимости вклада в УК, относя его на финрезультат: Дт 91 Кт 59.

Учет выданных займов, депозитов и купленного дебиторского долга

В учете финансовых вложений займы, депозиты и купленный дебиторский долг отобразятся величинами реально вложенных в это сумм в таких записях:

  • Дт 58 Кт 50 (51, 52) – выдача займа.
  • Дт 58 (55) Кт 50 (51, 52) – депозитный вклад. Использование для учета такого вклада счета 58 или 55 должно быть оговорено в учетной политике.
  • Дт 58 Кт 76 – приобретение долга.

Отличительными чертами учета финансовых вложений в форме займов и депозитов являются:

  • Регулярное начисление по ним процентного дохода, выражаемого записью: Дт 76 Кт 91.
  • Отдельный учет (на счетах финрезультата) расходов, связанных с их обслуживанием: Дт 91 Кт 51 (76).

Если возникает угроза банкротства плательщика процентов, то можно создавать резерв под уменьшение величины займа или депозита: Дт 91 Кт 59.

Таким образом, величины имеющихся в учете финансовых вложений по депозитам и займам на протяжении всего времени их существования соответствуют реально выданным суммам. Закрытие их происходит на момент возврата: Дт 50 (51, 52) Кт 58.

Финрезультат от вложений в покупку дебиторского долга становится понятным после получения его от должника (возможен взаимозачет долгов) или дальнейшей продажи: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.

Учет финансовых вложений в виде ценных бумаг

Сложность учета финансовых вложений, сделанных в ЦБ, зависит от того, обращаются они на их рынке или нет:

  • В обеих ситуациях финансовые вложения к учету принимают по общей величине вложений в их покупку: Дт 58 Кт 60 (76). При этом ЦБ, обращающиеся на рынке, нужно в бухучете переоценивать ежемесячно или ежеквартально с целью доведения их учетной оценки до актуальной цены рынка (Дт 58 Кт 91 или Дт 91 Кт 58). Не переоценивать числящиеся в учете финансовые вложения, обращающиеся на рынке, могут СМП, установившие такой порядок в своей учетной политике.
  • Расходы, возникшие в связи с покупкой ЦБ, при их мизерности в сравнении с договорной ценой приобретения можно не присоединять к формируемой цене финансовых вложений в учете, а включать в финрезультат по мере их возникновения: Дт 91 Кт 60 (76). Аналогично можно по долговым бумагам, не обращающимся на рынке, разницу, имеющую место между стоимостью покупки и номиналом, на протяжении срока их обращения относить на финрезультат: Дт 58 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.
  • Если по ЦБ наблюдается систематическое уменьшение их цен (что чаще обнаруживается по обращающимся бумагам), то можно создать резерв, учитывающий величину обесценения (Дт 91 Кт 59), которая будет равна разнице между расчетной и учетной стоимостью.
  • При выбытии (погашение, продажа, внесение в УК, дарение) ЦБ, не обращающихся на рынке, списание их из учета финансовых вложений делают по одной стоимости их трех возможных: каждой единицы, средней или ФИФО. Способ определения устанавливают в учетной политике. Выбывающие из учета финансовых вложений ЦБ, обращающиеся на рынке, списывают по их последней рыночной цене. В аналогичной оценке (по последней цене рынка) в учете финансовых вложений показывают обращающиеся ЦБ, по которым прекращено установление их рыночной цены. Менять способ оценки в течение года нельзя. Выбытие отобразится записью: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.

Итоги

Финвложения, характеризующиеся рядом особенностей учета в сравнении с иным имуществом, в бухотчетности будут отражены с учетом этих отличий, которые потребуют раскрытия в пояснениях к отчету.

Учет финансовых вложений

Бухгалтерский учет финансовых вложений ведется на счете 58. Рассмотрим, что и в каком порядке отражается в составе таких вложений.

Бухгалтерский учет финансовых вложений

Бухгалтерскому учету в составе рассматриваемого показателя подлежат:

  • ценные бумаги с установленными сроками и стоимостью погашения;
  • вклады в капиталы иных предприятий и организаций;
  • выданные займы (за исключением беспроцентных) и депозиты;
  • приобретенная дебиторская задолженность и др.

Инвестиции и активы подлежат учету в составе финансовых вложений, если они:

  • документально подтверждены;
  • по ним предполагается несение финансовых рисков;
  • направлены на извлечение прибыли.

Так, об учете финансовых вложений гласит ПБУ 19/02.

Не относятся к этому показателю:

  • выкупленные для аннулирования или последующей продажи собственные акции предприятия;
  • выданные в правоотношениях купли-продажи и оказания услуг векселя;
  • инвестиции в имущество, переданное в аренду за определенную плату;
  • драгоценности, картины и т.п., если их приобретение не имеет отношения к обычной деятельности предприятия;
  • основные средства, МПЗ и НМА.

Текущий учет финансовых вложений и ценных бумаг ведется на счете 58 “Финансовые вложения”. Одновременно депозитные вклады подлежат учету на субсчете 55-3 “Депозитные счета”.

В аналитическом учете по ценным бумагам должны быть отражены сведения о:

  • наименовании эмитента;
  • названии и реквизитах ценной бумаги;
  • стоимости;
  • общем количестве;
  • дате приобретения и выбытия;
  • месте хранения.

Стоимость финансовых активов

Российскими организациями финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В составе затрат учитываются:

  • уплаченные суммы по контрактам;
  • стоимость различных услуг, связанных соответствующими инвестиционными вложениями;
  • вознаграждения для посредников;
  • иные затраты на финансовые вложения.

Чтобы правильно установить стоимость финансовых вложений для целей бухучета, применяются все доступные источники.

Один вид активов обращается на рынке. Такие инвестиционные вложения подлежат учету и отчетности по завершении соответствующего года по текущей рыночной стоимости. Она определяется путем корректировки стоимости, определенной на предыдущую отчетную дату. Такая корректировка производится на выбор организации:

  • либо раз в месяц;
  • либо раз в квартал.

Другие активы на РЦБ не обращаются. Они учитываются на отчетную дату согласно первоначальной стоимости. По ним предусмотрена необходимость:

  • вести контроль обесценивания;
  • вводить резерв под обесценение.

При обесценении финансовых вложений следует провести анализ причин, послуживших основанием для соответствующего результата. С этой целью нужен контроль над всеми финансовыми инвестициями, по которым не учитывается текущая рыночная стоимость, если по ним есть признаки обесценения.

К счету 59 создается аналитический учет. Стоимость вложений, в отношении которых создан такой резерв, соответствует балансовой за минусом соответствующих резервов.

Согласно разд. IV ПБУ 19/02 учет выбытия финансовых вложений осуществляется при:

  • погашении;
  • продаже;
  • безвозмездной передаче и т.п.

Выбытие соответствующего актива, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, учитывается:

  • либо по первоначальной стоимости;
  • либо по средней первоначальной стоимости;
  • либо способом ФИФО.

При выбытии финансовых вложений в учете делаются проводки: Дт 76 — Кт 91 (учтен доход от реализации), Дт 91 — Кт 58 (списана первоначальная стоимость), Дт 51 — Кт 76 (поступление денежных средств).

5.2. Учет финансовых вложений (пбу 19/02)

ПБУ 19/02 признает активы в качестве финансовых вложений при одновременном выполнении следующих условий:

1. Наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права.

2. Переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и т.д.)

3. Способность приносить организации экономические выгоды в будущем в виде процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи и его покупной стоимости)

К финансовым вложениям относятся

К финансовым вложениям не относятся

Государственные и муниципальные ценные бумаги

Собственные акции, выкупленные АО у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования

Ценные бумаги других организаций, в которых определена дата и стоимость погашения (облигации, векселя)

Векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги)

Вклады в уставные капиталы других организаций (в т.ч. дочерних и зависимых)

Вложение организации в недвижимое или иное имущество, имеющее материально-вещественную форму и предоставляемое организацией за плату во временное владение и пользование с целью получения дохода

Займы, предоставленные другим организациям

Драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные для осуществления обычных видов деятельности

Депозитные вклады в кредитные организации

Активы, имеющие материально-вещественную форму (ОС, МПЗ и т.п.)

Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования

Другие подобные активы

Аналитический учет должен обеспечивать всю необходимую информацию

– по единицам учета финансовых вложений

– по организациям, в которые осуществлены эти вложения.

Минимальная информация, которая должна быть сформирована в аналитическом учете:

– наименование эмитента и название ценной бумаги

– расходы, связанные с приобретением ценных бумаг

– общее количество ценных бумаг

– дата продажи или иного выбытия

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая определяется по-разному, в зависимости от того, каким образом активы поступили в организацию:

Определение первоначальной стоимости фин. вложений

Приобретение за плату

Фактические затраты на приобретение, за исключением НДС

Внесение в счет вклада в уставный капитал

Денежная оценка фин. вложений, согласованная с учредителями организации

Текущая рыночная стоимость на дату их принятия к бухгалтерскому учету

Приобретение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами

Устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов

Внесение в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества

Денежная оценка фин. вложений, согласованная с товарищами в договоре

Получение без приобретения права собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления

Оценка, предусмотренная в договоре

Финансовые вложения перестают быть таковыми и списываются с бухгалтерского учета при их погашении, продаже, безвозмездной передаче и т.п.

Читайте также:  Долгосрочные финансовые вложения в балансе предприятия: как оформить

Вид фин. вложений

По текущей рыночной стоимости

Финансовые вложения, по которым определяется текущая рыночная стоимость

По первоначальной стоимости каждой ед. фин. вложений

Вклады в уставные капиталы других организаций (за исключением акций АО)

Займы, предоставленные другим организациям

Депозитные вклады в кредитных организациях

Дебиторская задолженность, приобретенная на основании переуступки права требования

По средней первоначальной стоимости

По способу ФИФО

Способ оценки, выбранный организацией для каждого вида финансовых вложений и закрепленный в ее учетной политике, не должен изменяться в течение отчетного года.

Учитываются финансовые вложения на счете 58 «Финансовые вложения».

58-1 Паи и акции

58-2 Долговые ценные бумаги

58-3 «Предоставленные займы»

58-4 «Вклады по договору простого товарищества»

Дт 58 Кт 51,52,50 и т.п.

Если вклад в уставный капитал производится в виде ТМЦ или ОС, то

Дт 02 Кт 01 На амортизационные отчисления

Дт 91 Кт 01 На сумму остаточной стоимости Ос

Дт 58 Кт 91 На сумму, согласованную с учредителями

Выбытие финансовых вложений:

Дт 76 Кт 91 на стоимость, по которой продаются фин.вложения

Дт 91 Кт 58 по балансовой стоимости

Дт 91 Кт 60, 51 на дополнительные расходы по продаже

Обесценение финансовых вложений – устойчивое существенное снижение их стоимости при условии:

– что для данного вида фин. вложений не определяется их текущая рыночная стоимость

– что их стоимость снизилась ниже величины экономических выгод, которые организация может получить от них в обычных условиях ее деятельности.

Согласно п.37 ПБУ 19/02 показателями происходящего обесценения фин.вложений являются:

– появление признаков банкротства эмитента ценных бумаг, имеющихся у организации, либо ее должника по договору займа

– заключение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости

– прекращение поступления процентов или дивидендов от финансовых вложений или существенное уменьшение их размера при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем.

Если какой-либо признак имеется, следует создать резерв под обесценение вложений в ценные бумаги на величину разницы между их учетной и расчетной стоимости:

ПБУ 19/02 “Учет финансовых вложений”

Общие положения

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 № 283, Минфин России приказом от 10.12.2002 № 126н утвердил Положение по бухгалтерскому учету “Учет финансовых положений” (ПБУ 19/02). Вышеуказанный приказ зарегистрирован в Минюсте РФ 27.12.2002, регистрационный номер 4085. Одновременно признан утратившим силу приказ Минфина России от 15.01.1997 № 2 “О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами”.

ПБУ 19/02 вводится в действие, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год, и распространяется на все организации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), в том числе на профессиональных участников рынка ценных бумаг.

Понятие финансовых вложений

К сожалению, до сих пор ни в одном нормативном документе не было определения термина “финансовые вложения”, что свидетельствовало об отсутствии единой концепции отнесения объектов к финансовым вложениям. Поэтому неслучайно перечни объектов, учитываемых в составе финансовых вложений, до появления ПБУ 19/02 и в данном ПБУ существенно различаются.

В п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям отнесены:

1) ценные бумаги (государственные, муниципальные, корпоративные);
2) вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в т.ч. дочерних и зависимых обществ);
3) предоставленные другим организациям займы;
4) депозитные вклады в кредитных организациях;
5) дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;
6) вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр.

По сравнению со старым порядком учета дополнительно к финансовым вложениям отнесены объекты под номерами 4, 5 и 6. Кроме того, если раньше перечень финансовых вложений был закрытым, то в ПБУ 17/02 он является открытым, т.е., по мнению авторов, могут быть и другие объекты финансовых вложений.

ПБУ 19/02 относит к финансовым вложениям только займы, предоставленные другим организациям, тогда как инструкция по применению плана счетов предписывает учитывать на счете 58 “Финансовые вложения” субсчет 3 “Предоставленные займы” и займы, предоставленные физическим лицам (кроме работников организации). Поскольку статус ПБУ выше, чем указанная Инструкция, в данном случае следует руководствоваться ПБУ 19/02.

В п. 2 ПБУ 19/02 перечислены три условия, которым должны отвечать активы для учета их в качестве финансовых вложений.

В п. 5 ПБУ 19/02 говорится, что организация самостоятельно выбирает единицу бухгалтерского учета финансовых вложений.

В зависимости от их характера, порядка приобретения и использования ею может быть серия, партия и т.п. При этом главным признаком совокупности, характеризующих единицу учета финансовых вложений, является их однородность.

В п. 6 ПБУ 19/02 указан основной принцип аналитического учета финансовых вложений – по организациям (эмитентам приобретенных ценных бумаг, заемщикам, в уставные (складочные) капиталы которых осуществлены финансовые вложения, держателей депозитных вкладов, простым товариществам и т.п.).

Кроме этого по некоторым финансовым вложениям следует иметь дополнительную информацию. По вкладам в уставные (складочные) капиталы и в простые товарищества – по видам финансовых вложений и т.д. Например, по ценным бумагам – название, номер, серию, количество, номинал, цену и дату покупки, цену и дату продажи и т.п.

То есть, ПБУ19/02 не содержит обязательного перечня реквизитов ценных бумаг, которые должны фиксироваться в аналитических регистрах бухгалтерского учета.

Более того, в ПБУ19/02 не предусмотрены требования к составлению специальных регистров, в которых отражается движение ценных бумаг, хранящихся в организации (ранее, согласно пункту 6 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.1997 № 2, предусматривалось ведение Книги учета ценных бумаг).

В п.7 ПБУ 19/02 сказано, что особенности оценки и дополнительные правила раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях в зависимые хозяйственные общества устанавливаются отдельным нормативным актом по бухгалтерскому учету. Такого нормативного акта в настоящее время еще нет.

Первоначальная оценка финансовых вложений

Согласно п. 8 ПБУ19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Определение первоначальной стоимости финансовых вложений, приобретенных за плату, дано в п. 9.

В п. 10 ПБУ 19/02 говорится, что если оплата финансовых вложений производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), то суммовые разницы возникающие до принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету, могут (подчеркнуто авторами) включаться в их первоначальную стоимость.

Если по материально-производственным запасам (п. 6 ПБУ 5/01) и основным средствам (п. 8 ПБУ 6/01) аналогичные суммовые разницы однозначно должны включаться в фактические затраты по приобретению вышеуказанных активов, то по некоторым финансовым вложениям они могут и не включаться. Дело в том, что в п. 11 ПБУ 19/02 сказано, что в случае несущественности величины затрат (в том числе и суммовых разниц) на приобретение ценных бумаг (по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу), они могут признаваться прочими операционными расходами (т.е. списываться на дебет счета 91.2 “Прочие расходы”) в том отчетном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учету указанные ценные бумаги.

Проблем не возникнет, если оплата расходов и принятие к учету ценных бумаг будут иметь место в одном отчетном периоде. Если затраты возникнут раньше, то они могут быть отражены на каком-то промежуточном счете (например, счете 97 “Расходы будущих периодов”), с которого будут списаны на счет 91 “Прочие доходы и расходы” в периоде принятия к учету ценных бумаг.

Поскольку НК РФ рассматривает суммовые разницы как внереализационные доходы и расходы, увеличивающие (уменьшающие) налоговую базу в периоде их возникновения, то, по нашему мнению, целесообразно для сближения бухгалтерского и налогового учета не включать их в первоначальную стоимость финансовых вложений, а отражать их сразу на счетах учета финансовых результатов.

Следует отметить, что в пункте 11 ПБУ 19/02 говорится только об отрицательных разницах и ничего не сказано о случаях возникновения положительных разниц. По нашему мнению, их лучше списывать на операционные доходы.

В п. 13 ПБУ19/02 говорится о том, что первоначальной стоимостью полученных безвозмездно ценных бумаг признаётся их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Последняя определяется в зависимости от того, котируются или нет эти активы на рынке ценных бумаг.

В первом случае (если бумага обращается на организованном рынке ценных бумаг) это будет рыночная цена. Представляется, что в учетной политике организации, осуществляющей на регулярной основе сделки с ценными бумагами, должен быть установлен порядок определения их рыночных цен. Во втором случае – это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг.

По договору простого товарищества организации-товарищи обязуются соединить свои вклады, которые могут быть в виде денег, имущества и т.п. Если об оценке вкладов в виде материально-производственных запасов и основных средств в ПБУ 5/01 и ПБУ 6/01 ничего не сказано, то в п. 15 ПБУ 19/02 говорится, что первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами.

Если финансовые вложения приобретены за иностранную валюту, то их первоначальная стоимость определяется путем пересчета иностранной валюты в рубли по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету (п. 16 ПБУ 19/02).

В п. 17 ПБУ19/02 говорится об учетной стоимости ценных бумаг, не принадлежащих организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, но находящихся в ее пользовании или распоряжении. Они должны приниматься к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре. Скорее всего, в этом пункте речь идет об организациях, осуществляющих брокерскую деятельность на рынке ценных бумаг. Бумаги, приобретенные за счет клиентов, не являются собственностью брокерской компании, последняя совершает сделки купли-продажи таких бумаг (распоряжается бумагами) по поручению клиента.

Последующая оценка финансовых вложений

Согласно п. 18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02.

Для целей изменения первоначальной стоимости финансовые вложения подразделяются на две группы: по которым можно и по которым нельзя определить их текущую рыночную стоимость.

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату (п. 20 ПБУ 19/02).

Разницу между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и их оценкой на предыдущую отчетную дату предписано относить коммерческими организациями на операционные доходы или расходы (т.е. на дебет или кредит счета 91 ” Прочие доходы или расходы”), а некоммерческими организациями – на увеличение доходов или расходов в корреспонденции со счетом 58 “Финансовые вложения”.

Ранее такая корректировка финансовых вложений предусматривалась п. 45 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н только по акциям, и на разницу предписывалось образовывать резерв под обесценение вложений в ценные бумаги (в случае, если рыночная стоимость меньше, чем стоимость, по которой бумаги приняты к бухгалтерскому учету). Переоценка иных ценных бумаг, приобретаемых с целью получения дохода от их реализации, по мере изменения котировки на фондовой бирже допускалась только у профессиональных участников (см. п. 44 вышеуказанного Положения).

Финансовые вложения второй группы подлежат отражению и в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости.

По долговым ценным бумагам (например, облигациям), по которым не определяется текущая рыночная стоимость, как и раньше разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно (по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода) относить коммерческими организациями на операционные доходы или расходы, а некоммерческими организациями – на уменьшение или увеличение расходов.

Особо следует отметить, что в состав финансовых вложений (см. п. 3) включаются, в частности, краткосрочные ценные бумаги, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, а также дебиторская задолженность, приобретённая на основании уступки права требования.

Если эти активы выражены в иностранной валюте, то в соответствии с требованиями п. 7 ПБУ 3/2000 “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте”, утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 № 2н, их величина подлежит пересчету по курсу Центрального банка РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. В результате данного пересчёта образуются, как правило, курсовые разницы (положительные или отрицательные), на величину которых увеличивается или уменьшается стоимость финансовых вложений.

Выбытие финансовых вложений

В п. 25 ПБУ 19/02 перечислены основные направления выбытия финансовых вложений и сказано, что это выбытие признается в бухгалтерском учете на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, приведенных в п. 2 ПБУ 19/02.

Порядок оценки выбывающих финансовых вложений зависит от их вида: ценные бумаги и все остальные финансовые вложения.Стоимость выбывающих ценных бумаг рассчитывается в зависимости от того, определяется по ним текущая рыночная стоимость или не определяется. Если она не определяется, то стоимость выбывающих ценных бумаг рассчитывается одним из трех способов:

1) по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета ценных бумаг;
2) по средней первоначальной стоимости;
3) способом ФИФО, т.е. по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг.

Как видим, из четырех известных в российском бухгалтерском учете методов оценки активов в данном случае не применяется метод ЛИФО.

Читайте также:  Образец коммерческого предложения на поставку товара

Для целей налогообложения в соответствии с п. 9 ст. 280 НК РФ выбывающие ценные бумаги могут оцениваться также тремя способами, но среди них нет средней первоначальной стоимости, и в то же время предусмотрен метод ЛИФО.

По каждой группе (виду) ценных бумаг в течение отчетного года должен применяться только один способ оценки (п. 31). В приложении к ПБУ 19/02 приведены цифровые примеры использования различных способов оценки при выбытии финансовых вложений. Если по ценным бумагам определяется текущая рыночная стоимость, то стоимость их при выбытии рассчитывается исходя из последней оценки. Все остальные выбывающие финансовые вложения (кроме ценных бумаг) оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей единицы.

Доходы и расходы по финансовым вложениям

Доходы по финансовым вложениям могут признаваться организацией самостоятельно или доходами от обычных видов деятельности, или прочими поступлениями (п. 34 ПБУ19/02). Это право предоставлено также п. 4 ПБУ 9/99. Однако исходя из п.п. 5 и 7 ПБУ 9/99, такая классификация доходов возможна только по доходам от участия в уставных (складочных) капиталах других организаций. Следовательно, доходы по остальным финансовым вложениям должны относиться к прочим поступлениям, в частности к операционным доходам. Отсюда логичным является отнесение к операционным расходам расходов, поименованных в п.п. 35 и 36. Если доходы по финансовым вложениям признаются организацией как доходы от обычных видов деятельности, то и расходы, связанные с обслуживанием этих финансовых вложений, должны классифицироваться как расходы по обычным видам деятельности. Об этом следовало сказать в разделе V ПБУ 19/02.

Обесценение финансовых вложений

В процессе хозяйственной деятельности организации её финансовые вложения, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, могут обесцениваться. Примерные причины этого перечислены в п. 37 ПБУ19/02. Из содержания этого пункта можно сделать вывод, что обесцениваться могут теоретически все виды финансовых вложений, однако на практике чаще всего обесцениваются ценные бумаги.

Порядок расчета суммы снижения стоимости (СС) ценных бумаг второй группы изложен в п. 37 ПБУ 19/02. По нашему мнению, СС можно рассчитать по формуле:

ЭВП – экономические выгоды (доходы), которые организация планировала получать;
ЭВФ – экономические выгоды (доходы) получаемые организацией.

После исчисления СС определяется расчетная стоимость ценных бумаг – (РС) по формуле:

УС – учетная стоимость ценных бумаг (стоимость по которой ценные бумаги отражены в бухгалтерском учете).

Снижение стоимости ценных бумаг может быть устойчивым и неустойчивым.

В п. 37 ПБУ19/02 перечислены три условия, при наличии которых вышеуказанное снижение стоимости признается устойчивым. Проверка наличия условий устойчивого снижения стоимости должна проводиться по всем ценным бумагам, по которым наблюдаются признаки их обесценивания.

В случае устойчивого снижения стоимости ценных бумаг образуется резерв под обесценение финансовых вложений (Р): коммерческими организациями – за счет финансовых результатов (в составе операционных расходов), а некоммерческими организациями – за счет увеличения расходов. Сумма отчислений в резерв рассчитывается по формуле:

В бухгалтерской отчетности ценные бумаги показываются по учетной стоимости за минусом суммы образованного резерва под их обесценение.

Вышеуказанная проверка на обесценение финансовых вложений может проводиться организацией не только на конец года, но и на отчётные даты промежуточной бухгалтерской отчетности, т.е. на конец каждого квартала. При этом должно быть обеспечено подтверждение результатов указанной проверки. Как это сделать в ПБУ 19/02 не говорится, по нашему мнению необходимо составить соответствующий расчет с обоснованием соответствующих показателей (СС, ЭВП, ЭВФ и др.).

В дальнейшем расчетная стоимость финансовых вложений может или снижаться, или повышаться. В связи с этим необходимо корректировать сумму созданного резерва под обесценение финансовых вложений. При снижении расчетной стоимости резерв увеличивается, а при повышении – уменьшается. Сумма увеличения или уменьшения резерва относится у коммерческих организаций на финансовые результаты (в составе соответственно операционных расходов или доходов), у некоммерческих организаций – на увеличение или уменьшение расходов.

Из текста ПБУ 19/02 не вытекает необходимость списания неиспользованного резерва на конец отчётного года, т.е. остаток резерва является переходящим из года в год.

Списание резерва может быть в двух случаях:

1) если финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости;
2) при выбытии финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений.

Списание резерва во втором случае должно быть отражено в конце отчетного периода, когда произошло выбытие финансовых вложений. Момент списания резерва в первом случае из текста ПБУ 19/02 не совсем ясен. Мы считаем, что это лучше делать в конце года.

На сумму списанного резерва у коммерческих организаций увеличиваются операционные доходы, а у некоммерческих организаций – уменьшаются расходы.

Раскрытие информации о финансовых вложениях в бухгалтерской отчетности

В п. 41 ПБУ19/02 сказано, что финансовые вложения должны отражаться в бухгалтерской отчетности с подразделением на краткосрочные и долгосрочные. В соответствии с п. 23 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 25.06.2000 г. № 60н, финансовые вложения являются краткосрочными, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты.

Остальные финансовые вложения являются долгосрочными.

В п. 42 ПБУ19/02 перечислен минимальный набор показателей по финансовым вложениям, которые подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности (с учетом требований существенности).

Бухгалтерский учет финансовых вложений. ПБУ 19/02 “Учет финансовых вложений”

ПБУ 19/02 “Учет финансовых вложений”

Понятие финансовых вложений

В п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям отнесены:

1) ценные бумаги (государственные, муниципальные, корпоративные);

2) вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в т.ч. дочерних и зависимых обществ);

3) предоставленные другим организациям займы;

4) депозитные вклады в кредитных организациях;

5) дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

6) вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр.

ПБУ 19/02 относит к финансовым вложениям только займы, предоставленные другим организациям, тогда как инструкция по применению плана счетов предписывает учитывать на счете 58 “Финансовые вложения” субсчет 3 “Предоставленные займы” и займы, предоставленные физическим лицам (кроме работников организации). Поскольку статус ПБУ выше, чем указанная Инструкция, в данном случае следует руководствоваться ПБУ 19/02.

В п. 2 ПБУ 19/02 перечислены три условия, которым должны отвечать активы для учета их в качестве финансовых вложений. В п. 5 ПБУ 19/02 говорится, что организация самостоятельно выбирает единицу бухгалтерского учета финансовых вложений. В п. 6 ПБУ 19/02 указан основной принцип аналитического учета финансовых вложений – по организациям (эмитентам приобретенных ценных бумаг, заемщикам, в уставные (складочные) капиталы которых осуществлены финансовые вложения, держателей депозитных вкладов, простым товариществам и т.п.).

ПБУ19/02 не содержит обязательного перечня реквизитов ценных бумаг, которые должны фиксироваться в аналитических регистрах бухгалтерского учета.

Более того, в ПБУ19/02 не предусмотрены требования к составлению специальных регистров, в которых отражается движение ценных бумаг, хранящихся в организации (ранее, согласно пункту 6 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.1997 № 2, предусматривалось ведение Книги учета ценных бумаг).

В п.7 ПБУ 19/02 сказано, что особенности оценки и дополнительные правила раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях в зависимые хозяйственные общества устанавливаются отдельным нормативным актом по бухгалтерскому учету. Такого нормативного акта в настоящее время еще нет.

Согласно п. 18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02.

Для целей изменения первоначальной стоимости финансовые вложения подразделяются на две группы: по которым можно и по которым нельзя определить их текущую рыночную стоимость.

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату (п. 20 ПБУ 19/02).

Разницу между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и их оценкой на предыдущую отчетную дату предписано относить коммерческими организациями на операционные доходы или расходы (т.е. на дебет или кредит счета 91 ” Прочие доходы или расходы”), а некоммерческими организациями – на увеличение доходов или расходов в корреспонденции со счетом 58 “Финансовые вложения”.

Финансовые вложения второй группы подлежат отражению и в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости. По долговым ценным бумагам (например, облигациям), по которым не определяется текущая рыночная стоимость, как и раньше разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно (по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода) относить коммерческими организациями на операционные доходы или расходы, а некоммерческими организациями – на уменьшение или увеличение расходов.

Особо следует отметить, что в состав финансовых вложений (см. п. 3) включаются, в частности, краткосрочные ценные бумаги, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, а также дебиторская задолженность, приобретённая на основании уступки права требования.

Порядок оценки выбывающих финансовых вложений зависит от их вида: ценные бумаги и все остальные финансовые вложения.Стоимость выбывающих ценных бумаг рассчитывается в зависимости от того, определяется по ним текущая рыночная стоимость или не определяется. Если она не определяется, то стоимость выбывающих ценных бумаг рассчитывается одним из трех способов:

1) по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета ценных бумаг;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) способом ФИФО, т.е. по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг.

Как видим, из четырех известных в российском бухгалтерском учете методов оценки активов в данном случае не применяется метод ЛИФО.

Дата добавления: 2015-10-19 ; просмотров: 559 | Нарушение авторских прав

Учет финансовых вложений и ценных бумаг

При отсутствии хотя бы одного из этих условий активы не могут быть приняты к учету в качестве финансовых вложений.

В ПБУ 19/02 перечислены активы, которые могут быть отнесены к финансовым вложениям:

  • -государственные и муниципальные ценные бумаги;
  • -ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (векселя, облигации); вклады в уставные ( складочные) капиталы других организаций ( в том числе дочерних и зависимых);
  • -предоставленные другим организациям займы;
  • -депозитные вклады в кредитных организациях;
  • -дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

Следует отметить, что депозитные вклады учитываются на счете 55 «Прочие счета в банках», а дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования — на счете 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами», в то время как финансовые вложения учитываются на счете 58 «Финансовые вложения».

Кроме того, в бухгалтерской отчетности должна быть представлена информация о подразделении финансовых вложений на долгосрочные и краткосрочные. Временную границу предприятия устанавливают самостоятельно в своей учетной политике. Обычно к долгосрочным относятся активы со сроком использования 12 месяцев и выше.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Она формируется в зависимости от того, каким способом получены финансовые вложения, которые могут быть:

  • -приобретены за плату;
  • -внесены в счет вклада в уставный капитал;
  • -получены в счет вклада товарища — по договору простого товарищества;
  • -получены безвозмездно;
  • -приобретены по договорам, предусматривающим плату неденежными средствами.

Рассмотрим, как формируется первоначальная стоимость финансовых вложений в каждом конкретном случае.

приобретенных за плату

Первоначальная стоимость финансовых вложений, приобретенных за плату, признается в сумме фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС.

К фактическим затратам на приобретение финансовых вложений относятся:

  • -суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
  • -суммы, уплачиваемые за консультационные и информационные услуги, связанные с приобретением актива;
  • -вознаграждения, уплачиваемые посреднику, через которого приобретены активы в качестве финансовых вложений;
  • -иные затраты, непосредственно связанные с приобретением финансовых вложений.

Целесообразно формировать первоначальную стоимость финансовых вложений одинаково и в бухгалтерском и в налоговом учете. Но, если дополнительные затраты предприятия, связанные с приобретением ценных бумаг, несущественны по сравнению с суммой, уплачиваемых за них продавцу, можно эти затраты не включать в первоначальную стоимость финансовых вложений, а учитывать как прочие доходы.

Пример 1. Фирма «Ата» заключила договор с брокером на приобретение облигаций компании «Лурпром». За оказанные услуги брокер взыскал комиссию в размере 1% от стоимости ценных бумаг. В результате организацией приобретены 10 облигаций по 10 000 рублей каждая, на сумму 100 000 руб. Вознаграждение брокеру составило 1000 рублей + 18% НДС. Денежные средства перечислены брокеру 20 мая, а сертификат получен 25 мая.

  • 20 мая
  • 1. Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 51 «Расчетные счета» – 101 180 рублей – перечислены денежные средства брокеру за облигации и за услуги.
  • 25 мая
  • 1. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 100 000 рублей – получены облигации;
  • 2. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 1 180 рублей – стоимость услуг включена в первоначальную стоимость облигаций.

Предположим, что в учетной политике организации уровень существенности установлен в размере 5%. То есть в данном случае сумма, уплаченная брокеру, является несущественной. В учете будут сделаны следующие записи:

  • 20 мая
  • 1. Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 51 «Расчетные счета» – 101 180 рублей – перечислены денежные средства брокеру за облигации и за услуги.
  • 25 мая
  • 1. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 100 000 рублей – получены облигации;
  • 2. Дт 91/2 «Прочие расходы» Кт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» – 1 180 рублей – стоимость услуг включена в состав прочих расходов организации.
Читайте также:  Финансовые вложения в балансе и бухгалтерских документах

Что касается информационных и консультационных услуг, то если организация, оплатив и получив эти услуги, не приняла решения о приобретении ценных бумаг, то эти расходы включаются в состав операционных расходов того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать ценные бумаг. При этом для целей налогообложения эти расходы учитывать не следует.

Пример 2. Фирма «Ата» 1 апреля заключила договор с консалтинговой фирмой на предоставление информации об акционерном обществе «А», облигации которого собиралась приобрести, заплатив за услуги 23 600 рублей, включая 3 600 рублей НДС. Информация получена 25 апреля, а 5 мая принято решение не покупать облигации.

  • 1 апреля
  • 1. Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 51 «Расчетные счета» – 23 600 рублей – оплачена стоимость информационных услуг;
  • 25 апреля
  • 1. Дт 97 «Расходы будущих периодов» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 20 000 рублей – списана сумма (без НДС) по оплаченным услугам
  • 2. Дт 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 3 600 рублей – отражена сумма НДС по информационным услугам
  • 5 мая
  • 1. Дт 91 «Прочие расходы» Кт 97 «Расходы будущих периодов» – 20 000 рублей – стоимость услуг включена в состав прочих расходов того месяца, когда было принято решение не приобретать ценные бумаги

Счет 58 «Финансовые вложения» в данном случае использовать нельзя, так как финансовые вложения не были приобретены.

. полученных в виде вклада в уставный капитал

Первоначальная стоимость финансовых вложений, полученных от учредителей в счет вклада в уставный капитал определяется исходя из согласованной стоимости, но эта стоимость не должна быть ниже той, которую определили независимые эксперты.

Пример 3. Создается акционерная компания. Одним из учредителей является ООО «Сигма”. «Сигма» делает вклад в уставный капитал АО облигациями другого предприятия. Номинальная стоимость облигаций – 100 000 рублей, «Сигма» приобрела их за 90 000 рублей, а эксперты оценили их на сумму 80 000 руб. В бухгалтерском учете АО будут сделаны следующие записи:

  • 1. Дт 75/1 «Расчеты с учредителями по вкладу в уставный капитал» Кт 80 «Уставный капитал» – 80 000 рублей – отражена задолженность ООО «Сигма» по вкладу в уставный капитал АО;
  • 2. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 75/1 «Расчеты с учредителями по вкладу в уставный капитал» – 80 000 рублей – поступили ценные бумаги (облигации) от учредителя в счет вклада в уставный капитал.

Следует отметить, что в налоговом учете данные облигации должны быть учтены по стоимости, по которой были учтены в налоговом учете передающей стороны. Поэтому передающая сторона должна в обязательном порядке представить такую информацию

В ПБУ 19/02 установлен порядок оценки ценных бумаг, поступающих безвозмездно. Они должны оцениваться по текущей стоимости на дату поступления. Под текущей стоимостью понимается их цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг.

Пример 4. 27 мая организация получила безвозмездно 100 акций компании «Веста». Номинальная стоимость одной акции 1000 рублей. По итогам торгов на фондовой бирже 27 мая курс этих акций составил 850 рублей. В учете будет сделана запись:

1. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 91/1 «Прочие доходы» – 85 000 рублей – отражена стоимость полученных ценных бумаг.

В налоговом учете финансовые вложения, полученные безвозмездно также оцениваются по рыночной стоимости.

Финансовые вложения, по которым сложно определить текущую рыночную стоимость на конец отчетного года, должны быть отражены в учете и отчетности по рыночной стоимости. Поэтому в конце отчетного года организация должна произвести переоценку этих финансовых вложений, то есть скорректировать их оценку по отношению к оценке на предшествующую отчетную дату. Переоценка производится на основании данных о рыночной стоимости организатора торговли на рынке ценных бумаг. Разница между оценкой финансовых вложений на предыдущую отчетную дату и текущей рыночной стоимостью включается в состав операционных доходов или расходов проводкой:

  • 1. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 91/1 «Прочие доходы» – на сумму увеличения стоимости финансовых вложений;
  • 2. Дт 91/»Прочие расходы» Кт 58 «Финансовые вложения» – на сумму уменьшения стоимости финансовых вложений.

Такую корректировку можно проводить ежемесячно или ежеквартально. Выбранную организацией периодичность переоценки следует закрепить в учетной политике.

Пример 5. Фирма «Ата» приобрела 1000 облигаций по цене 800 рублей за штуку. Облигации обращаются на организованном рынке ценных бумаг. Согласно учетной политике переоценка финансовых вложений производится ежеквартально. На конец первого квартала рыночная цена одной облигации составила 798 рублей за штуку

  • 1 марта
  • 1. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 800 000 рублей – отражено поступление облигаций;

По состоянию на 31 марта текущая рыночная стоимость облигаций составила 798 x 1000шт = 798 000 рублей. Разница составит: 800 000 — 798 000 = 2000 рублей.

  • 31 марта
  • 1. Дт 91/2 «Прочие расходы» Кт 58 «Финансовые вложения» – 2000 рублей – произведена корректировка стоимости облигаций на конкретную дату.

В налоговом учете учитываются по цене приобретения и переоценке не подлежат

По долговым ценным бумагам, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, организация может разницу между первоначальной и номинальной стоимостью относить на финансовые результаты, включая в состав операционных расходов.

Пример 6. 1 марта фирма «Ата» приобрела облигации АО «Вита» за 11 000 рублей при номинальной стоимости 10 000 рублей. Срок обращения облигаций – 1 год. Процентная ставка — 25% годовых. Доход выплачивается один раз в квартал, то есть 4 раза в год. Датой выплаты является последний день месяца. Согласно учетной политике разница между покупной и номинальной стоимостью облигаций равномерно в течение срока обращения относится на финансовые результаты.

Превышение покупной стоимости над номинальной составило 11 000 – 10000 = 1000 рублей Разница в стоимости, приходящаяся на каждую выплату дохода составляет 250 рублей ( 1000 : 4 раза).

Первая выплата дохода производится 31 мая в сумме:

  • 1 марта
  • 1. Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 51 «Расчетные счета» – 11 000 рублей – перечислены денежные средства в оплату облигаций;
  • 2. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 11 000 рублей – отражено поступление облигаций;
  • 31 мая
  • 1. Дт 91/2 «Прочие расходы» Кт 58 «Финансовые вложения» – 250 рублей – списана часть разницы между покупной и номинальной стоимостью облигаций, приходящаяся на первую выплату доходу;
  • 2. Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 91/1 «Прочие доходы» – 623 рубля – отражен доход от облигаций по первой выплате;
  • 3. Дт 51 «Расчетные счета» Кт 76 «расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 623 рубля – получен доход по первой выплате.

Пример 7. 1 марта фирма «Ата» приобрела облигации ОАО «Вита» за 8 000 рублей при номинальной стоимости 10 000 рублей. Срок обращения облигаций – 1 год. Процентная ставка – 25% годовых. Доход выплачивается один раз в квартал, то есть 4 раза в год. Датой выплаты является последний день месяца. Согласно учетной политике разница между покупной и номинальной стоимостью облигаций равномерно в течение срока обращения относится на финансовые результаты.

Превышение номинальной стоимости над покупной составляет 10 000 — 8000 = 2000 рублей. Разница, приходящаяся на каждую выплату дохода – 500 рублей (2 000 : 4 раза). Первая выплата дохода производится 31 мая в сумме 623 рубля.

  • 1 марта
  • 1. Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 51 «Расчетные счета» – 8 000 рублей – перечислены деньги в оплату облигаций;
  • 2. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 8 000 рублей – отражено поступление облигаций;
  • 31 мая
  • 1. Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 91/1 «Прочие доходы» – 500 рублей – доначислена часть разницы между номинальной и покупной стоимостью облигаций, приходящаяся на первую выплату дохода.
  • 2. Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами Кт 91/1 «Прочие доходы» – 623 рубля -отражен доход по облигациям ( первая выплата).

Суммы, доначисляемые в бухгалтерском учете при пресыщении номинальной стоимости над покупной по долговым ценным бумагам, представляют собой сумму дохода, выраженную в виде дисконта.

Обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение их стоимости ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности. В этом случае на основе расчета, произведенного организацией, определяется расчетная стоимость финансовых вложений, равная разнице между их стоимостью, по которой они отражены в учете, и суммой такого снижения. При этом критерием устойчивого снижения стоимости финансовых вложений является одновременное наличие следующих условий:

  • -на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
  • -в течение отчетного года расчетная стоимость существенно изменялась исключительно в сторону уменьшения;
  • -на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Обесценение финансовых вложений может произойти по следующим причинам:

  • -появились признаки банкротства у предприятия – эмитента ценных бумаг, имеющихся у организации, либо она уже объявлена банкротом;
  • -на рынке бумаг большинство сделок по данным ценным бумагам производится по цене ниже той, по которой они учтены в организации;
  • -отсутствуют или существенно снизились поступления от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов и высока вероятность того, что в будущем эти поступления еще более снизятся.

Если по каким – либо финансовым вложениям возникла названная ситуация, следует по состоянию на 31 декабря провести проверку на обесценение финансовых вложений. Если проверка подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости ценных бумаг, организация должна образовать резерв под обесценение финансовых вложений. Данный резерв:

  • -образуется на величину разницы между стоимостью, отраженной в бухгалтерском учете, и расчетной стоимостью таких финансовых вложений;
  • -включается в состав операционных расходов.

В бухгалтерском учете финансовые вложения, по которым создан резерв, по-прежнему отражаются по первоначальной стоимости. Сумма резерва отражается на счете 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений».

Пример 8. Фирма «Ата» в июле 2014 года приобрела 1000 обыкновенных акций ОАО «Бета» по цене 100 рублей за штуку. По итогам, предшествующего году приобретения акций, ОАО «Бета» выплатило акционерам дивиденды в размере 15% к номинальной стоимости акций. По результатам деятельности за 2014 год выплачены дивиденды – 7,5% на акцию. В соответствии с учетной политикой резерв под обесценение финансовых вложений создается ежеквартально.

Поскольку доход по акциям оказался ниже ожидаемого, фирма «Ата» провела проверку наличия устойчивого существенного снижения стоимости акций. Выявлена закономерность того, что доходность по акциям не повысится. Определена расчетная стоимость акций, исходя из того, что величина экономической выгоды, которую рассчитывало получить предприятие, снизилась наполовину. Она составляет 50 000 рублей (1000штук x 100рублей x 50%)

На величину разницы между учетной и расчетной стоимостью создан резерв под обесценение финансовых вложений:

1. Дт 91/2 «Прочие расходы» Кт 59«Резерв под обесценение финансовых вложений» – 50 000 рублей – создан резерв под обесценение финансовых вложений.

Выбытие финансовых вложений происходит в результате погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в счет вклада в уставный капитал другого предприятия.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, на дату выбытия она принимается на уровне, установленной при последней переоценке.

ПРИМЕР 9. 15 мая реализованы 600 облигаций по цене 800 рублей каждая. По состоянию на 31 марта эти облигации были оценены по текущей стоимости 798 рублей за штуку, по которой они числятся на счете 58 «Финансовые вложения» на дату реализации.

  • 1. Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 91/1 «Прочие доходы» – 480 000 рублей ( 600 штук х 800 рублей) – отражен доход от реализации облигаций;
  • 2. Дт 91/2 «Прочие расходы» Кт 58 «Финансовые вложения» – 478 000 рублей ( 600 штук x 798рублей) – списана учетная стоимость облигаций;

Прибыль по сделке составила 1200 рублей (480 000 – 478 000)

3. Дт 91 / 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кт 99 «Прибыль/убыток» – 1200 рублей – отражена прибыль

Финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, при выбытии оцениваются одним из следующих способов:

  • -по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений;
  • -по средней первоначальной стоимости;
  • -по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

В налоговом учете может применяться метод ЛИФО.

Пример 10. Фирма «Ата» имела на балансе по состоянию на 1 мая 1200 акций ОАО «Альфа» на сумму 120 000 рублей. В течение месяца она приобрела такие же акции ОАО «Альфа»:

  • -5 мая – 600 штук по 109,99 рублей;
  • -12 мая – 200 штук по 119,99 рублей;
  • -26 мая – 800 штук по 130 рублей.

В то же время она продала 5 мая 800 акций и 26 мая 1 100 акций. Согласно учетной политике акции оцениваются при выбытии по средней первоначальной стоимости.

Ссылка на основную публикацию