Оценочные обязательства по отпуску в балансе компании

Оценочное обязательство по отпускным в балансе за 2015 год

“Зарплата”, 2015, N 12

Из этой статьи вы узнаете:

  • кто обязан рассчитать оценочное обязательство по отпускам;
  • как определить средний дневной заработок, чтобы посчитать оценочное обязательство;
  • в какой строке баланса отразить оценочное обязательство.

В конце года бухгалтер должен определить оценочное обязательство по отпускным (п. 23 ПБУ 8/2010). Этот показатель отражают в бухгалтерском балансе за 2015 г.

Что такое оценочное обязательство по отпускным

Оценочное обязательство по отпускным – понятие из области бухгалтерского учета. Оно пришло на смену термину “резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете”.

Как было. Раньше бухгалтер делал отчисления в резерв для того, чтобы равномерно распределить в течение года расходы на выплату отпускных (утративший силу п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Как сейчас. У оценочного обязательства другой смысл. Этот показатель отражает обязательство компании на отчетную дату по оплате предстоящих отпускных с учетом страховых взносов (п. п. 5 и 15 ПБУ 8/2010):

  • в следующем году – если компания готовит бухгалтерскую отчетность раз в год (годовую);
  • в следующем квартале или месяце – если компания, помимо годовой отчетности, готовит промежуточную отчетность (квартальную или ежемесячную).

В налоговом учете. В налоговом учете понятие “резерв предстоящих расходов на оплату отпусков” продолжает применяться. Этот резерв компании создают добровольно (ст. 324.1 НК РФ).

Кто обязан показывать оценочное обязательство в балансе

Оценочное обязательство на оплату отпусков обязаны формировать все компании.

Исключение сделано для организаций, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета (пп. “в” п. 2 ПБУ 8/2010). К ним относятся, например, малые предприятия (ч. 4 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”, далее – Закон N 402-ФЗ).

Как часто нужно считать оценочное обязательство по отпускным

Частота расчета оценочного обязательства зависит от периодичности составления бухгалтерской отчетности. Так как этот показатель отражают в бухгалтерском балансе.

Бухгалтерская отчетность бывает годовая и промежуточная (ч. 3 и 4 ст. 13 Закона N 402-ФЗ). Промежуточную бухгалтерскую (чаще всего квартальную) отчетность компании составляют, если этого требует:

  • законодательство;
  • собственники компании.

Действия бухгалтера в конце года

В конце года бухгалтер определяет величину оценочного обязательства на оплату отпусков по состоянию на 31 декабря (п. 23 ПБУ 8/2010). Порядок его расчета нормативно не закреплен. Каждая компания должна разработать и описать его в своей учетной политике.

Оценочное обязательство по отпускным можно определить расчетным путем по формуле:

Считаем средний дневной заработок

Рассчитать средний дневной заработок для целей оценки обязательства по отпускным можно разными способами. Вы вправе выбрать любой из них.

  • реальный средний дневной заработок по каждому работнику по состоянию на 31 декабря;
  • условный средний дневной заработок по всем работникам, как если бы они собрались пойти в отпуск с 1 января 2016 г.;
  • условный средний дневной заработок исходя из суммы отпускных, начисленных в 2015 г. или за иной период 2015 г. Например, за IV квартал, если компания определяет оценочное обязательство ежеквартально.

Первый вариант довольно трудоемкий. Законодательство не обязывает с такой точностью определять оценочное обязательство.

Более простой вариант – воспользоваться готовыми цифрами отпускных, начисленных в 2015 г. Разделите начисленные отпускные в 2015 г. на количество использованных дней отпуска в 2015 г. (см. пример 1). Этот показатель можно уменьшить или увеличить в зависимости от планов администрации:

  • сократить или увеличить штат;
  • увеличить или уменьшить фонд оплаты труда.

Определяем тариф страховых взносов

Средний дневной заработок необходимо увеличить на сумму страховых взносов. Тариф страховых взносов нужно применять тот, который компания будет использовать в 2016 г. Это следует из п. 15 ПБУ 8/2010 и Письма Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 (раздел “Определение величины оценочного обязательства”).

Например, с 1 января 2016 г. могут применять пониженные тарифы страховых взносов компании, получившие статус резидента свободного порта Владивосток (ст. 58.6 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в редакции, действующей с 1 января 2016 г.).

Примечание. Читайте в журнале “Зарплата” в 2016 г.

Как поменяются тарифы страховых взносов.

Уточняем количество неиспользованных дней отпуска на 31 декабря

31 декабря – отчетная дата. На этот день бухгалтер составляет отчетность за 2015 г. (ч. 6 ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

Количество неиспользованных дней отпуска по состоянию на 31 декабря 2015 г. нужно запросить в отделе кадров. Эту информацию обычно оформляют в виде служебной записки.

Если вы решите считать средний дневной заработок исходя из фактических отпускных в 2015 г., попросите сотрудника отдела кадров указать в этой же служебной записке количество использованных дней отпуска в 2015 г.

Образец служебной записки смотрите ниже.

Служебная записка

Пример 1. Оценка обязательства по расходам на оплату отпуска в I квартале 2016 г.

ООО “Эльбрус” составляет бухгалтерскую отчетность ежеквартально. В связи с этим бухгалтер компании каждый квартал определяет оценочное обязательство. Его сумму считает исходя:

  • из фактически начисленных отпускных с учетом страховых взносов за предыдущий квартал;
  • использованных дней отпуска (ежегодного и дополнительного) за предыдущий квартал.

В IV квартале 2015 г.:

  • фактически начислено отпускных – 34 562,21 руб. и страховых взносов на сумму отпускных – 10 437,79 руб.;
  • использовано дней отпуска – ежегодного – 21 календарный день и дополнительного – 4 календарных дня.

Необходимо рассчитать оценочное обязательство по состоянию на 31 декабря 2015 г.

Решение. Для расчета величины оценочного обязательства нужно определить средний дневной заработок. По итогам IV квартала 2015 г. он равен 1800 руб. [(34 562,21 руб. + 10 437,79 руб.) : (21 календ. дн. + 4 календ. дн.)].

Оценочное обязательство по состоянию на 31 декабря 2015 г. – 54 000 руб. (1800 руб. x 30 календ. дн.).

На этом расчеты не заканчиваются. Чтобы сделать проводку по начислению оценочного обязательства, нужно учесть остаток, который перешел с предыдущего отчетного периода. Об этом – ниже.

Проводки по начислению и использованию оценочного обязательства

Бухгалтер начисляет отпускные с учетом страховых взносов за счет оценочного обязательства.

Начисление отпускных (использование оценочного обязательства) отражают записью: Дебет 96, субсчет “Оценочное обязательство на оплату отпусков”, Кредит 70 (69).

Начисление оценочного обязательства отражают проводкой: Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 96, субсчет “Оценочное обязательство на оплату отпусков”. Основанием для этой проводки является бухгалтерская справка. В ней приводится расчет всех показателей. Образец бухгалтерской справки приведен на с. 42.

Оценочное обязательство превысило отпускные

Сумму превышения (избыточность оценочного обязательства) не надо списывать на прочие доходы. Так как у компании в последнее число отчетного периода не прекращается обязанность предоставлять отпуска.

В такой ситуации сумму превышения учитывают при расчете оценочного обязательства на следующую отчетную дату (абз. 2 п. 22 ПБУ 8/2010).

Оценочного обязательства не хватило

Если оценочного обязательства не хватило, начисление отпускных отражают по дебету счетов:

  • или учета затрат (20, 25, 26, 44);
  • или по дебету счета 08. Этот счет используют для начисления отпускных работникам, занятым в капитальном строительстве или создании нематериального актива (Приложение к Письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01 (раздел “Списание оценочного обязательства”)).

Пример 2. Проводки по начислению оценочного обязательства

ООО “Эльбрус” составляет бухгалтерскую отчетность ежеквартально. В связи с этим бухгалтер компании каждый квартал определяет сумму оценочного обязательства. Для этого он запрашивает в отделе кадров информацию о неиспользованных днях отпуска по состоянию на каждую отчетную дату: 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

В бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря 2014 г. было отражено оценочное обязательство в сумме 83 000 руб.

Сведения об отпускных и страховых взносах приведены в таблице на с. 40.

Сведения об отпускных в 2015 году

Фактически начислено отпускных и страховых взносов

Расчетная сумма отпускных и страховых взносов за накопленные, но неиспользованные дни отпуска по состоянию на отчетную дату

Отражение резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете

Резерв на отпуск как оценочное обязательство

Согласно ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства», организации должны формировать некие взвешенные по сумме обязательства на счетах бухгалтерского учета. То есть бухгалтерская отчетность должна содержать не только данные о документально подтвержденных обязательствах компании перед контрагентами и третьими лицами, но и информацию по планируемым расходам, которые неизбежны.

  • будущим отпускам работников;
  • планируемым начислениям налогов;
  • затратам на поставщиков в части расходов, о которых точно известно, что они будут (например, если акт выполнения работ уже есть, но пока еще не подписан, поэтому его еще нельзя провести в учете, хотя точно известно, что директор свою подпись поставит и документ будет проведен в следующем месяце).

С появлением этой информации бухгалтерский баланс становится наиболее достоверным, поскольку отражает наиболее реалистичную картину финансового положения предприятия. Рассмотрим подробнее, что такое резерв на оплату отпусков.

Каждому работнику, в соответствии с трудовым законодательством, положено как минимум 28 календарных отпускных дней, причем в ряде законодательно установленных случаев эта цифра может быть и больше. Таким образом, на каждую из отчетных дат мы имеем дни отпуска, которые работниками еще не использованы (трудно представить себе организацию, в которой все сотрудники разом отгуляли 28 дней отпуска). Соответственно, на каждую отчетную дату существуют оценочные обязательства компании перед работниками по оплате этих дней и, как следствие, некие обязательства перед фондами по выплате страховых взносов.

Кто обязан отражать эту информацию в отчетности? В соответствии с п. 3 ПБУ 8/2010 отражать данные начисления обязаны все компании, за исключением малых предприятий (эмитенты ценных бумаг к таким исключениям не относятся), которые могут применять упрощенный способ ведения учета. Признаки таких компаний указаны в законе «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Таким образом, если компания не подходит под определение субъекта малого бизнеса, начисление оценочных резервов становится обязательным, а отсутствие данной информации на бухгалтерских счетах может быть расценено как нарушение правил учета доходов и расходов. Ответственность за это наступает по двум основаниям:

  • за грубое нарушение учета доходов и расходов по ст. 120 НК РФ в размере 10 000−30 000 руб.;
  • административная ответственность, применяемая к должностным лицам по ст. 15.11 КоАП.

ВАЖНО! Если компания создает резерв на оплату отпусков, необходимо прописать это в учетной политике — равно как и саму процедуру расчета данного резерва.

Отражение резерва на отпуск в бухгалтерском учете

Расчет и отражение резерва на отпуск в бухгалтерском учете должны производиться на каждую отчетную дату. Согласно действующим законодательным требованиям бухгалтерский баланс составляется раз в год — то есть 31 декабря и будет отчетной датой.

Читайте также:  Стагнация: что это такое в экономике, ее основные виды, причины и последствия

О том, когда следует сдавать бухгалтерскую отчетность, читайте в нашем материале «Когда сдается бухгалтерский баланс – сроки, нюансы».

Однако точнее и корректнее (в первую очередь для управленческого учета) формировать резервы на отпуск ежемесячно, поскольку данный вид резерва зависит от количества работников и отгулянных отпусков — а эти величины могут меняться очень часто. При этом надо понимать, что ежемесячный подсчет резерва является трудоемким. Организации необходимо самостоятельно определить желаемую периодичность расчетов и зафиксировать ее в учетной политике.

В бухучете для отражения подобных сведений предназначен счет 96. На нем аккумулируются все планируемые затраты компании, в том числе по оплате отпусков. При этом для каждого вида расходов открывается отдельный субсчет.

Рассмотрим типовые проводки по начислению и списанию резервов в корреспонденции со сч. 96:

Оценочные обязательства по отпускам

Под оценочными обязательствами понимают прогнозируемые платежи, для которых обязательно формируется резерв. Иначе их называют условными обязательствами – срок их исполнения неизвестен, но непременно наступит. Их, равно как их условные активы, обязательно отражают в бухучете в качестве резервов по 96-му счету. Это правило предусмотрено в ПБУ 8/2010.

Формирование оценочного обязательства по оплате отпусков

Ярким примером оценочных обязательств бюджетной и любой коммерческой структуры является резерв для оплаты отпусков и компенсаций. Проводить по бухгалтерии данный вид оценочных обязательств обязаны все субъекты бизнеса и бюджетные организации за исключением упрощенцев. К дате выплаты в бухгалтерии уже будет готовое к погашению обязательство с правильной суммой и подготовленным фондом выплаты.

Сроки создания резервов обязательно вносятся в учетную политику предприятия. Они определяются на последнее число выбранного периода:

  • По итогам месяца.
  • Поквартально.
  • Только на конец года.

Выбор варианта зависит от варианта отчета перед участниками – ежемесячно, ежеквартально или раз в год.

По каким счетам отражаются отпускные оценочные обязательства?

Фонды для выплаты отпускных «собирается» на дебете одного из счетов: 08-го, 25, 26-го или 44. Встречная проводка прописывается в кредит 96-го счета, специальный субсчет для резерва отпускных выплат.

В каком порядке и по каким правилам рассчитываются оценочные обязательства, связанные с оплатой отпусков, организация решает самостоятельно. Этот момент обязательно отражается в учетной политике.

Место оценочных обязательств в балансе

Для отражения отчислений, предназначенных для отпускных, в балансе предусмотрена 1540-я строка. Занесенная в нее сумма обязана соответствовать сальдо по кредиту 96-го счета (вышеупомянутый субсчет).

Для налоговиков имеет значение:

  • Способ формирования обязательств;
  • Максимальная сумма отчислений;
  • Их процент.

Эти пункты четко соответствуют принятой учетной политике. Обязательным является составление прогнозного расчета с указанием размера регулярных отчислений. Они рассчитываются на основании планируемого годового фонда оплаты отпусков и страховых взносов с этих выплат.

Как определяется процент резервных отчислений по отпускам?

Расчет резервных отчислений предполагает выполнение следующих шагов:

  • Определение суммы годовой зарплаты по всем сотрудникам.
  • Расчет суммы отпускных по всем сотрудникам организации на год, исходя из установленных окладов и производственного календаря.
  • Составление отношения второго показателя к первому.

Результат вычислений по последнему пункту и будет числовым выражением процента отчислений в резерв для выплаты отпускных.

Особенности формирования оценочных обязательств по отпускам

При расчете фонда заработной платы и отпускных эксперты Минфина рекомендуют строго соблюдать следующие внутренние нормативы:

  • Об оплате, премиях, отпусках и т.д.
  • Согласованный с руководством график отпусков.
  • Положение о страховых взносах с отпускных выплат.

Конкретные резервные суммы для отчисления в резерв рассчитываются одним из следующих способов.

  • По общему фонду оплаты труда за месяц. Резерв = (ФОТ + страховые взносы): 25 * 2,33, где 25 – количество рабочих дней, 2,33 – число заработанных отпускных дней за каждый месяц.
  • По заработной плате конкретного сотрудника. Резерв = среднедневной заработок * на количество заработанных отпускных дней. Расчет производится по итогам месяца.

Последний способ является наиболее трудоемким, но максимально точным и информативным.

Правильный учет оценочных обязательств

В соответствии с требованиями ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» все организации, кроме субъектов малого предпринимательства, обязаны отражать оценочные обязательства в бухгалтерском учете и отчетности. В связи с этим рассмотрим, когда следует признавать и отражать оценочные обязательства в учете и отчетности организаций, в том числе бюджетных учреждений.

Оценочные обязательства — это обязательства с неопределенной величиной и (или) сроком погашения. Они могут возникнуть из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров.

В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н (в ред. от 27.04.2012) (далее — ПБУ 8/2010), оценочные обязательства признаются в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:

  • у организации имеется обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой невозможно избежать. Выполнения обязанности нельзя избежать в силу:

– требований законодательства или обычаев делового оборота;

– существования другой стороны, перед которой возникло это обязательство.

Например, реструктуризация компании, о которой не объявлено, не приводит к возникновению оценочного обязательства. И наоборот, в случае объявления реструктуризации будет учитываться оценочное обязательство (при соблюдении остальных условий признания). При этом у сотрудников такой организации возникнут обоснованные ожидания увольнения и получения компенсации, у покупателей — ожидания прекращения выпуска продукции и получения неустоек в связи с досрочным расторжением договоров;

  • вероятно уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства;
  • можно обоснованно оценить величину оценочного обязательства.

Представим примеры оценочных обязательств. Это обязательства:

  • в связи с реструктуризацией;
  • по заведомо убыточным договорам;
  • по охране окружающей среды (например, обязательства по восстановлению окружающей среды после завершения добычи полезных ископаемых);
  • по выданным гарантиям, поручительствам и прочим обеспечениям в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым еще не наступили;
  • по гарантии (в связи с продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг с гарантией);
  • по не законченным на отчетную дату судебным разбирательствам и др.

Экономическим смыслом отражения оценочного обязательства в бухгалтерском учете является создание резервов под предстоящие расходы, которые с высокой вероятностью произойдут в будущем. Примером таких резервов может служить создание резервов под предстоящую оплату отпусков, по гарантийным обязательствам.

Организации всех форм собственности, за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений, ведут бухгалтерский учет в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94 (в ред. от 08.11.2010; далее — План счетов бухгалтерского учета). Данным Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 96 «Резервы предстоящих расходов» для отражения резервов под предстоящие расходы и оценочных обязательств.

В международных стандартах понятие и учет резервов предстоящих расходов раскрыты в МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» (в ред. от 02.04.2013; введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н).

Все учреждения, независимо от их типа (казенные, бюджетные, автономные, а также органы государственной власти), должны вести бухгалтерский учет в соответствии с Инструкцией по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (в ред. от 29.08.2014; далее — Инструкция № 157н), а также в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной Приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н (в ред. от 24.12.2012; далее — Инструкция № 162н).

Отдельного счета для учета резервов предстоящих расходов в Инструкции № 157н и Инструкции № 162н не предусмотрено. Поэтому бюджетные учреждения методику учета и счета, на которых будут отражаться резервы, выбирают самостоятельно и утверждают в учетной политике.

В соответствии со ст. 161 Бюджетного кодекса РФ бюджетное учреждение — это организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации или органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов.

Бюджетными учреждениями признаются также организации, наделенные государственным или муниципальным имуществом на праве оперативного управления, не имеющие статуса федерального казенного предприятия.

Таким образом, отличие бюджетных учреждений от прочих организаций других организационно-правовых форм состоит в том, что они:

  • созданы органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации или муниципальной власти, которые и являются собственниками имущества бюджетных учреждений;
  • созданы для выполнения функций некоммерческого характера;
  • финансируются из соответствующего бюджета или государственного внебюджетного фонда.

Кроме того, смета доходов и расходов бюджетного учреждения составляется и утверждается в установленном порядке и является основой для выделения и расходования бюджетных средств.

По общему правилу оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную расчетную оценку затрат, необходимых на конец отчетного периода для исполнения (расторжения) обязательства или передачи его третьему лицу.

При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива (п. 8 ПБУ 8/2010).

В большинстве случаев оценка обязательства опирается на суждения руководства, статистику прошлых лет по аналогичным ситуациям, экспертные заключения и прочую информацию. Таким образом, порядок определения величины оценочного обязательства, как правило, индивидуален для каждой организации и зависит от специфики ее деятельности.

Расчетная оценка затрат, необходимых для расчетов по обязательству, представляет собой разумную величину, которую организация заплатит на конец отчетного периода за исполнение (расторжение) обязательства или передачу его третьему лицу. При этом учитываются затраты не только на исполнение самого обязательства, но и на расторжение (штрафы, неустойки) или передачу (переоформление документов).

Если бюджетное учреждение приняло решение о создании резерва, то оно должно быть закреплено в его учетной политике. В положениях учетной политики бюджетного учреждения целесообразно указать:

  • виды создаваемых резервов;
  • периодичность начисления резерва;
  • методику расчета отчислений в резерв;
  • виды расходов, в отношении которых создается указанный резерв;
  • порядок отражения в бюджетном учете движения зарезервированных средств.
Читайте также:  Правовые и бухгалтерские основы аутсорсинга, оформление документов

Помимо учетной политики разрабатывается и утверждается смета предстоящих расходов за счет созданного резерва. Как указывалось выше, резервы предстоящих расходов могут создаваться на расходы по оплате предстоящих отпусков, по гарантийному обслуживанию и т. д.

Оценочное обязательство по оплате отпусков

Обязательство по оплате отпусков подпадает под условия оценочного обязательства. Обязанность оплачивать отпуск или выплачивать компенсацию при увольнении установлена действующим законодательством. Поэтому отказаться от выплаты организация не имеет права, то есть невозможно избежать уменьшения экономических выгод. Размер обязательства можно достоверно определить по существующему порядку расчета среднего заработка и количеству дней полагающегося отпуска.

Обязательство перед работниками по оплате отпусков за отработанное ими время (по выплате компенсации за неиспользованные отпуска) возникает из прошлых событий хозяйственной деятельности организации. В соответствии с Трудовым кодексом РФ (далее — ТК РФ) исполнение этого обязательства является для организации обязательным и не зависит от каких-либо ее будущих действий.

В соответствии со ст. 114 ТК РФ работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Поэтому расходы в виде отпускных представляют собой обязательство работодателя, предусмотренное ТК РФ.

Кроме того, п. 5 ПБУ 8/2010 определяет, что оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете, если у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать. В то же время оплата отпуска рассматривается как заработная плата (ст. 136 ТК РФ). Следовательно, отпускные нужно признать оплатой труда работника, то есть вознаграждением за труд (ст. 129 ТК РФ).

Таким образом, в части расходов по оплате предстоящих отпусков и вознаграждений по итогам года нужно соблюдать следующие условия для признания оценочного обязательства:

  • обязанность перед работником по выплате отпускных и вознаграждений по итогам года возникла вследствие прошлых событий (например, вследствие заключения трудового договора);
  • сумма начисленных отпускных является расходом по обычным видам деятельности (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (в ред. от 27.04.2012));
  • организация определяет способы оценки предстоящих расходов на оплату отпускных в учетной политике.

Поскольку в отношении обязательства перед работниками по оплате отпусков за отработанное ими время (по выплате компенсации за неиспользованные отпуска) выполняются все условия, перечисленные в п. 5 ПБУ 8/2010, рассматриваемое обязательство должно быть признано организацией оценочным.

Дата и способы оценки обязательств в бухгалтерском учете устанавливаются организацией самостоятельно и закрепляются положениями учетной политики. При этом для оценочного обязательства, связанного с реализацией работниками права на получение ежегодных оплачиваемых отпусков, Минфин России рекомендует учитывать:

  • утвержденный график отпусков работников;
  • принципы и условия оплаты труда, закрепленные во внутренних нормативных актах (Положение об оплате труда, Положение о премировании и т. п.);
  • уплату страховых внебюджетных взносов в связи с предоставлением работникам оплачиваемых отпусков.

За время фактической работы сотрудника подлежащие предоставлению и оплате работодателем дни отпуска накапливаются постепенно. Поэтому, по нашему мнению, при выборе даты начисления резерва логично признавать резерв по накапливаемым отпускам для максимальной достоверности данных ежемесячно, по мере возникновения у сотрудников права на дни отпуска. Такой вывод можно сделать исходя из п. 15 ПБУ 8/2010, в котором сказано, что оценочное обязательство нужно признавать в наиболее достоверной денежной оценке расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству.

Задача бухгалтера — отразить в учете наиболее достоверную оценку предстоящих расходов организации (п. 15 ПБУ 8/2010). Так как в настоящее время единственной утвержденной или общепризнанной методики расчета сумм отчислений в резерв не существует, то организация сама выбирает такую методику расчета и утверждает ее в учетной политике для целей бухгалтерского учета. При выборе методики следует учитывать тот факт, что величина резерва должна покрывать не только непосредственно суммы отпускных выплат работникам, но и соответствующие им суммы страховых взносов, уплачиваемых на основании:

  • Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (в ред. от 04.06.2014) «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»;
  • Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ (в ред. от 02.04.2014, с изм. от 05.05.2014) «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

Существует два варианта определения конкретного размера отчислений в резерв.

Вариант 1. Организация может использовать для расчета сведения о фактически начисленном за месяц (квартал) фонде оплаты труда организации. Формула расчета:

Сумма отчислений в резерв = (ФОТ + Страховые взносы за месяц) / 28 дн. × 2,33 дн. (1)

Вариант 2 . Сумма отчислений в резерв (ОР) рассчитывается по каждому сотруднику отдельно следующим образом:

где СЗ — среднедневной заработок, руб.;

Д — количество дней отпуска, заработанных сотрудником за отчетный период.

Общая сумма отчислений в резерв определяется исходя из полученных по каждому работнику сумм, увеличенных на страховые взносы. Это способ трудоемкий, однако он позволяет наиболее точно определить величину отпускного оценочного обязательства.

ПРИМЕР 1

Образовательное учреждение создает в бухгалтерском учете резерв на оплату отпусков.

В действующей учетной политике для целей бухгалтерского учета в учреждении прописан следующий порядок расчета резерва на оплату отпусков:

  1. оценочное обязательство в виде резерва на оплату отпусков определяется на конец каждого месяца исходя из ФОТ организации за месяц и начисления страховых взносов и взносов на страхование от несчастных случаев;
  2. заработная плата новых работников и выплаты уволившимся в месяце работникам исключаются из расчета суммы отчислений в резерв;
  3. за каждый месяц работы (в том числе если в течение этого месяца работник был на больничном и т. д.) сотрудник накапливает 2,33 дня ежегодного оплачиваемого отпуска;
  4. при расчете размера отчислений используется формула (1).

Предположим, в I кв. 2014 г. начисленная сотрудникам заработная плата составила:

Страховые взносы во внебюджетные фонды:

Отчисления на страховые взносы от несчастных случаев — 0,2 %.

Фактические расходы на оплату отпусков в I кв. 2014 г.:

  • январь — 85 000 руб. (отпускные), 25 517 руб. (страховые взносы + травматизм);
  • февраль — в отпуск никто не уходил;
  • март — 105 000 руб. (отпускные), 31 521 руб. (страховые взносы + травматизм).

Расчет отчислений в резерв на оплату отпусков за I кв. 2014 г. представлен в табл. 1.

Таблица 1. Расчет отчислений в резерв на оплату отпусков за I кв. 2014 г., руб.

Период

Фонд оплаты труда

Страховые взносы + травматизм

Сумма отчислений в резерв

1

2

3

4 = ([2] + [3]) / 28 дн. × 2,33 дн.

Оценочные обязательства предприятия

Отражение оценочных обязательств в бухучете является обязательным. Чаще всего бухгалтерами фиксируется резерв по оплате отпускных. Но это не единственный случай, когда нужно учитывать рассматриваемые обязательства. Фиксируются они только в отчетности. В налоговой декларации резервы фигурировать не будут.

Что собой представляет оценочное обязательство?

Оценочные обязательства (ОО) – это имеющееся обязательство предприятия, которое отличается неопределённой суммой или сроком осуществления. При его наличии необходимо создать резерв.

Если показатель не будет фигурировать в отчётности, это приведёт к завышению чистой прибыли. По этой причине бухгалтерская отчётность не даст объективных сведений о положении предприятия. Все это может привести к негативным последствиям: увеличение дивидендов и ухудшение финансового состояния организации.

Оценочные обязательства существенно отличается от прочих резервов. Рассмотрим примеры:

  1. Предприятие планирует ремонтировать оборудование, на это потребуются средства. Под них резерв оценочных обязательств создаваться не будет, так как ремонтные работы обязанностью организации не являются. Предприятие может передумать в осуществлении ремонта.
  2. Резерв также не нужно организовывать при наличии обычных обязательств. Предприятие заказало товар. Продукция пришла, однако компания не оплатила услуги контрагента. В данном случае резерв оценочных обязательств создаваться не будет, так как имеющаяся задолженность является кредиторской. Она не соответствует важному признаку оценочного обязательства – неопределенность суммы и сроков. В данном примере компания знает, сколько средств она должна и в какой срок их необходимо возвратить.
  3. Предполагаемые обязательства и оценочные резервы отличаются между собой. Последние представляют собой корректирование балансовых показателей активов, связанное с получением новых сведений. Оценочные резервы создаются при наличии сомнительных задолженностей, понижение стоимости МПЗ, снижение цен на финансовые вклады. Данные показатели не отражаются в балансе. Рассматриваемые же показатели будут зафиксированы в пассиве баланса.
  4. Резервы, которые создаются на основе нераспределенных доходов, также не будут отнесены к оценочным обязательствам.

При фиксировании ОО часто возникают затруднения. Для предупреждения ошибки важно отличать оценочное обязательство от других видов резервов.

Возникновение оценочных обязательств

Оценочные обязательства могут появиться вследствие следующих факторов:

  • Решения суда или договоренности с соответствующими условиями. К примеру, компания заключает со своими клиентами договор, по которому, в случае оказания услуг с недостаточным качеством, деньги будут возвращены. Обычно претензии у клиентов возникают, поэтому имеет смысл создать резерв. Это будут именно оценочные обязательства, так как существует высокая вероятность в их появлении, но точная сумма неизвестна.
  • Действия, не зафиксированные в юридических документах, но обязывающие компанию к определенным обязательствам. К примеру, магазин вывесил объявление о том, что он возвращает деньги покупателям, если купленная продукция окажется некачественной. Несмотря на то, что юридически это обязательство никак не оформлено, магазин несет его последствия в связи с публичным заявлением.
  • Сформирован резерв на проведение реструктуризации. Создавать его можно только при наличии следующих условий: имеется план реструктуризации, о процедуре уведомлены заинтересованные лица.
  • Был заключен заведомо невыгодный договор. Руководители предприятия уверены, что понесут в связи с ним убытки. ОО нужно отразить в бухучете в том же месяце, в котором оформлен договор.

Оценочные обязательства указываются в учете только при наличии условий:

  • Финансовые обязательства невозможно избежать. К примеру, компания арендует помещение, которое, по договору аренды, нужно отремонтировать. Пока ремонтные работы еще не проводятся, но избежать их не получится.
  • Вероятность возникновения расходов превышает 50%.
  • Есть сведения, которые позволяют оценить затраты на исполнение обязательства.

Для формирования резерва должны присутствовать все перечисленные условия. Если одно из них не выполняется, признается условное обязательство. Данный показатель не нужно фиксировать в учете. Он прописывается в пояснениях к отчету.

Читайте также:  Аутсорсинг: что это такое, его виды, стоимость и примеры

Учет оценочных обязательств

Оценочные обязательства фиксируются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Отражаться сумма может как в перечне конкретных расходов (к примеру, траты на ремонт по гарантии»), так и в списке прочих расходов.

Проводки начисления ОО будут выглядеть следующим образом:

  • ДТ 20 (23, 25, 26, 44) КТ 96 «Резервы предстоящих расходов»

Погашение обязательств будет отражено следующим образом:

  • ДТ 96 «Резервы предстоящих расходов» КТ 10, 76, 70, 90

Выбранные счета определяются проведенной операцией.

Пример

Предприятие участвует в судебных тяжбах. Ожидается, что ему придется выплачивать 80 000 рублей. Отражено это будет следующим образом:

  • ДТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КТ 96 «Резервы предстоящих расходов»

Было получено решение суда. Расчеты предприятия не оправдались. Организации нужно будет выплатить 100 000 рублей. Операцию можно отразить следующим образом:

  • Погашение ОО: ДТ 96 «Резервы предстоящих расходов» КТ 76 «Расчеты с кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям». Указывается сумма операции: 20 000 рублей.
  • Сумма, которую нужно доплатить: ДТ 81 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КТ 76, субсчет «Расчеты по претензиям». Указывается сумма, которую требуется доплатить: 20 000 рублей.

Все указываемые проводки должны быть подтверждены первичной документацией. Из учета можно ясно понять, какие именно операции были осуществлены.

Нужно ли отражать оценочные обязательства в налоговом учете?

Отсутствие сведений об ОО в налоговом учете – это не ошибка. Резервы можно не указывать, так как они не влияют на размер начисляемых налогов. Данная информация не потребуется налоговым органам. Зато она пригодится банковским учреждениям, к которым обращается предприятие, или его инвесторам.

Резюме

Оценочные обязательства предполагают создание резерва. Обязательства, чтобы они были признаны оценочными, должны соответствовать ряду условий. Главные признаки – невозможность определить точные суммы начислений и сроки их погашения. Обязательства должны быть неотвратимыми. К примеру, они появляются на основании договоров с сотрудниками. Если обязательство не отвечает установленным требованиям, то учитывается оно в другом порядке. ОО фиксируются только в бухучете. Указывать их в налоговой декларации не нужно, так как предполагаемые расходы на размер налогов не влияют. Их появление в учете является обязательным.

Как рассчитать резерв отпусков

Что такое резерв на оплату отпусков

Резерв по отпускам в бухгалтерском учете — это обязательство, позволяющее оценить и подтвердить действительное наличие ответственности учреждения по выполнению трудовых гарантий перед сотрудниками на отчетный день в периоде. Правила установлены в ПБУ 8/2010, утвержденных Приказом Минфина от 13.12.2010 № 167н и ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Кто обязан создавать

Начисление резерва на оплату отпусков обязаны осуществлять все существующие учреждения. Исключением являются организации, которым разрешено ведение упрощенного учета:

  • субъекты малого предпринимательства;
  • некоммерческие организации;
  • участники проекта Сколково.

Это означает, что такие компании вправе не формировать финансовый запас на отпускные в бухучете, а могут отнести финансы непосредственно на счета по текущим затратам.

Как часто формировать

Созданный денежный запас отражает обязательства перед сотрудниками, касающиеся оплаты отдыха на дату отчета (п. 15 ПБУ 8/2010). Его надо формировать как минимум раз в год (на заключительный день — 31.12). Если вы предоставляете и годовую, и квартальную отчетности, создавайте запас на заключительный день каждого квартала.

В целом допустимо формировать его на заключительный день:

  • месяца (трудоемко, но точно);
  • квартала (для многих наиболее приемлемый вариант);
  • года (для учреждений, имеющих годовую отчетность).

Конкретный день устанавливается самим предприятием в учетной политике, которая должна быть утверждена распорядительным документом по организации.

Резерв отпусков на 2019 год формируется с учетом ранее установленных правил, так как в законодательство изменения в части начислений за дни отдыха не вносились.

Резерв в бухгалтерском учете и отчетности

Предприятия, формирующие обязательства в части оплаты отдыха, должны фиксировать этот факт в учетной политике для целей бухучета. Там же следует разъяснить алгоритм расчета.

Проводки по использованию

Формируемый запас средств подлежит отражению на субсчете «Резерв на оплату отпусков» к счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

При его создании нужно сделать проводку по кредиту данного субсчета на сумму отчислений. Она должна быть такой, чтобы сальдо по субсчету стало идентичным рассчитанному запасу.

Резерв на оплату отпусков (проводки приведены далее) применяется при начислении денежных средств на отпускные и взносов на протяжении года.

Отражение в бухучете

Дт 20 (26, 44) Кт 96 — запас на оплату отдыха

Отпускные из средств начислены

Взносы на отпускные начислены

Учитывая, что подсчет резервируемых сумм приблизительный, этих средств может не хватить на год. При таком варианте отпускные суммы следует начислять в дебет затратных счетов. Идентично тому, как начисляется зарплата.

Резерв по отпускам в налоговом учете

Создание оценочного обязательства в налоговом учете является правом, а не обязанностью налогоплательщика. В этом основное отличие от бухгалтерского учета. Кроме того, алгоритм расчета и отражения резерва в целях исчисления налога на прибыль не предусматривает вариативности. В статье 324.1 НК РФ прописан четкий алгоритм его формирования. Он предусматривает:

  • определение процента отчислений в резерв;
  • определение резервируемой суммы на конец каждого месяца;
  • проведение инвентаризации на 31 декабря каждого года.

Подробнее методику формирования резерва в налоговом учете рассмотрим ниже (вариант 3).

Как рассчитать резерв отпусков

Алгоритм расчета предприятие выбирает самостоятельно и утверждает его в учетной политике для бухгалтерского учета. Необходимо предусмотреть:

  • периодичность отражения формирования резерва (раз в год, ежеквартально, ежемесячно);
  • порядок расчета суммы резерва.

Отдельно в учетной политике для налогового учета необходимо отразить решение организации о создании (или несоздании) резерва. И отразить правила его расчета в целях исчисления налога на прибыль.

Таким образом, учреждению нужно строго придерживаться установленных правил и норм в целях определения требующихся финансов на оплату отпускных.

Рассмотрим далее наиболее часто применяемые методики формирования резервных сумм на оплату отпусков. А приведенные примеры помогут понять, как реализовать их применение на практике.

Вариант 1: самый простой

Наиболее простой вариант — планирование суммы, аналогичной израсходованной на отдых, и взносов по страхованию в текущем году. Создается при этом методе резерв один раз — 31 декабря. Правда, обязательство в данном варианте будет превышено, так как наниматель еще не должен сотрудникам столько денег.

ООО «Компания» формирует оценочное обязательство по отпускным суммам один раз в год. За 2018 год были выплачены отпускные в размере 100 000 руб., также на них начислены страховые взносы в размере 30 200 руб. (100 000 × 30,2 %). На 31.12.2018 бухгалтер сделал проводку:

ДебетКредитСуммаОперация
4496130 200Сформирован резерв отпусков на 2019 год

При уходе сотрудника в очередной отпуск и начислении ему отпускных проводки нужно будет сделать следующие:

ДебетКредитСуммаОперация
967010 000Начислены отпускные
96693020Исчислены страховые взносы с сумм отпускных

Этот метод является не очень правильным, поскольку не отражает реальных обязательств предприятия перед сотрудниками по отпускным выплатам. Также, так как он формируется только раз в год, не учитываются изменения в штате. В середине года может быть принято решение о сокращении численности штата или, напротив, о его резком увеличении.

Вариант 2: более точный

Второй способ заключается в следующем:

  • посчитать число неиспользованных дней у всех сотрудников на дату отражения резерва;
  • произвести расчет среднедневной зарплаты в учреждении. Например, по формуле:

  • вывести по формуле буферные средства = СДЗ × (1 + тариф взносов по совокупности) × число неиспользованных дней отдыха на дату отчета. Тариф совокупных взносов представляет сумму тарифов тех взносов, которые начисляются на зарплату.

Периодичность расчета также можно предусмотреть один раз в год, но при этом методе лучше делать перерасчет чаще: раз в квартал или даже ежемесячно.

ООО «Компания» производит расчет оценочного обязательства по отпускам на последнее число каждого квартала.

Число сотрудников (не изменялось) — 10 человек.

Сумма зарплаты за 2018 год — 2 млн. руб.

Число неотгулянных дней отпуска:

  • на 31.12.2018 — 50;
  • на 31.03.2019 — 60;
  • на 30.06.2019 — 40.
  • за 1 квартал 2019 — 20 000;
  • за 2 квартал 2019 — 40 000.

Для начала определим расчет среднего заработка:

Средний дневной заработок = 2 000 000 / 12 × 29,3 × 10 = 568,83 руб.

Остальные расчеты и проводки приведем в таблице:

  • должна быть сумма резерва 568,83 × 1,302 × 60 = 44 437,00;
  • остаток ранее начисленного резерва: 37 030,83 – 20 000 – 6040 = 10 990,83;
  • доначислен резерв: 44 437,83 – 10 990,83 = 33 447,00.

  • должна быть сумма резерва 568,83 × 1,302 × 40 = 29 627,67;
  • остаток ранее начисленного резерва: 44 437,00 – 30 000 – 9060 = 5377,00;
  • доначислен резерв: 29 627,67 – 5377 = 24 250,67.
ДебетКредитСуммаОперация (расчет)
на 31.12.2018
449637 030,83Сформирован резерв 568,83 × 1,302 × 50 = 37 030,83.
За 1 квартал
967020 000,00Начислены отпускные за 1 квартал.
96696040,00Начислены страховые взносы 20 000,00 × 0,302 = 6040,00.
449633 447,00
За 2 квартал
967030 000,00Начислены отпускные за 2 квартал.
96699060,00Начислены страховые взносы 30 000,00 × 0,302 = 9060,00.
449624 250,67

Вариант 3: помогает избежать разницы между бухгалтерским и налоговым учетами

Чтобы избежать расхождений между бухгалтерским и налоговым учетами, организация может принять решение о формировании оценочного обязательства и в налоговом учете. А также утвердить в бухгалтерской учетной политике методику расчета, аналогичную той, которая установлена в статье 324.1 НК РФ. Заключается он в следующем.

Отчисления производятся каждый месяц и определяются по формуле:

Процент отчисления рассчитайте по формуле:

На конец года сумму сформированного оценочного обязательства необходимо проинвентаризировать. Для этого определяется стоимость неотгулянных отпускных дней на последний день года. Полученная сумма сравнивается с фактическим размером оценочного обязательства на конец года.

В ООО «Компания» трудится 10 человек. Средняя заработная плата на 31.12.2018 составила 20 000 руб. За январь сумма начисленной заработной платы составила 200 000 руб.

Ссылка на основную публикацию